Autos: Cabrera Castilla Gonzalo M. c/ EN – AFIP – DGI s/ Dirección General Impositiva
Fecha: 27/6/2019
Tribunal / Sala: Cámara Contencioso Administrativo Federal / Sala III
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Cabrera Castilla Gonzalo M. c/ EN – AFIP – DGI s/ Dirección General Impositiva
En la ciudad de Buenos Aires, a los 27 días del mes de junio del año dos mil diecinueve, reunidos en acuerdo los señores jueces de la Sala III de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal, para resolver el recurso interpuesto contra la sentencia de primera instancia dictada en los autos “Cabrera Castilla, Gonzalo M. c/ EN-AFIPDGI s/ Dirección General Impositiva”, Causa Nº 1571/2015/CA1, planteado al efecto como tema a decidir si se ajusta a derecho la sentencia apelada, el Señor Juez de Cámara, Doctor Sergio Gustavo Fernández dice:
I.- Que por sentencia de fs. 106/109 vta. el Juzgado Nacional de Primera Instancia en lo Contencioso Administrativo Federal Nº 2 resolvió rechazar la demanda interpuesta por el Sr. Gonzalo María Cabrera Castilla – en adelante Sr. Cabrera Castilla–, imponiendo las costas a dicha parte.
Para así decidir, reseñó que la actora promovió demanda contra la AFIP-DGI, atacando de nulidad a la Resolución Nº 116/2014 (DI RMIC) – 25/8/14– y a su antecesora dictada el 22/10/13, en cuya virtud se había rechazado la solicitud de reducción de los anticipos del impuesto a las ganancias, período fiscal IG-2013.
Efectuó un relato de los antecedentes de la litis, de los argumentos blandidos por las partes contendientes en sus respectivas presentaciones y del plexo normativo aplicable, especificando que a fs. 86 se declaró la causa como de puro derecho.
Practicó transcripciones parciales y consideraciones en torno al articulado de la RG (AFIP) 327 del año 1999, explicando que ésta no ha creado una presunción que no admita prueba en contrario.
Expuso que en dicho reglamento se sortean las disposiciones generales en torno del sistema de anticipos fiscales, correspondiendo destacar su excepcionalidad y aplicación restrictiva.
Indicó que, en función de ello, el pedido de reducción debe ser aprobado por el fisco nacional, ya que de lo contrario cualquier contribuyente podría evitar el pago de aquellos con la sola solicitud.
Señaló que, a fin de verse beneficiados con la excepción al régimen general dispuesto por el reglamento, los interesados deben probar la verosimilitud de su estimación, a efectos de que los anticipos se puedan reducir.
Destaca que de la compulsa de las actuaciones administrativas surge que el Sr. Cabrera Castilla respondió el cuestionario de “requerimientos fiscales” y aportó la “estimación base de anticipos IG 2013”, aunque ésta sin contar con la rúbrica de contador público, consignando únicamente que “la importante disminución de ingresos se debe a la pérdida
del principal cliente”.
Puntualizó que en la solicitud formulada al fisco no indicó, ni en mínima medida, quién sería el principal cliente o qué envergadura representaría para la firma, como los juicios culminados, la reducción de los servicios o aumento de gastos, entre muchos otros ejemplos posibles.
Destacó que en tales condiciones no se advierte la arbitrariedad de la decisión adoptada por el organismo recaudador.
Con cita del artículo 377 del CPCCN, expresó que hubo ausencia de respaldo documental que sustentara la reducción de los anticipos.
II.- Que contra dicho pronunciamiento se alza la parte actora, presentando recurso de apelación a fs. 111 –concedido a fs. 112– y expresando sus agravios a fs. 119/125, siendo los mismos replicados por la contraria a fs. 129/135.
Preliminarmente afirma que, en el fondo, lo que se discute es el alcance del poder estatal y el sometimiento de la administración tributaria al imperio de la ley.
Explica que la solicitud de reducción de los anticipos del IG2013 la efectuó en función de la información proporcionada por la sociedad civil G. Breuer Abogados, de la que es socio y conforma su fuente de ingresos alcanzados por el tributo.
Precisa que en el período fiscal 2012 la renta neta ascendió a $ 660.710,96 y que el impuesto a ingresar fue de $ 186.629,14. Este último valor –ilustra– es el que la RG (AFIP) 327 fijó como base para el cálculo de los anticipos del ejercicio 2013.
Afirma que en julio de 2013 –después del cierre del ejercicio fiscal de la sociedad civil– conoció que la base de cálculo de los anticipos sería de $ 9.252,91, motivo por el cual el 12/8/13 solicitó la reducción de los mismos, lo cual –recuerda– fue denegado por el fisco el 22/10/13.
Prosigue informando que apeló dicho acto administrativo, siendo el mismo confirmado por la Resolución Nº 116/14 del 25/8/14.
Acusa que al expedirse este último acto administrativo el organismo no advirtió que el 16/4/14 había presentado la declaración jurada –DDJJ– del IG-2013–, lo cual –concluye– provocó la caducidad del derecho del fisco nacional para reclamar el pago de los anticipos.
Declara que, al subsistir la contingencia de que el organismo recaudador pueda reclamar el pago de intereses resarcitorios, promovió la demanda, con el objeto de obtener la anulación judicial de los actos administrativos.
Sostiene que la sentencia apelada adoptó un equivocado punto de partida, al mencionar que el sistema de reducción de anticipos tiene carácter restrictivo, y que el mismo deba ser “aprobado” por la AFIP. Por el contrario –aclara– el artículo 15 de la RG (AFIP) 327 dispone que el contribuyente “podrá optar” por tal medida. Adiciona que dicho reglamento en ningún momento establece que el pedido deba ser aprobado por el organismo.
Critica el fallo en crisis al considerar que el control que debe realizar el fisco frente a la solicitud de reducción de los anticipos, se asemeje al de la fiscalización de la DDJJ presentada por los contribuyentes (arts. 11, 13, 16, 17 y 33 de la ley 11.683); por el contrario –asevera–, lo único que se discutió fue si hizo bien en solicitar la disminución de los anticipos.
Explica que se trata de un régimen optativo, basado en la estimación que efectúa el obligado a ingresar los anticipos.
Cuestiona el hecho de que el ente fiscal –convalidado luego por el a quo–, basándose en el resultado de una fiscalización electrónica, aduzca que la reducción es improcedente, a raíz de la “falta de respaldo material que sustente la reducción de ingresos previsionada”, destacando que acompañó una nota que le fuera entregada por G. Breuer Sociedad Civil, en la que se indicaba que la base de cálculo de los anticipos se vería reducida a $ 9.520,91.
Afirma que la Resolución Nº 116/14 cuenta con una motivación falsa e incausada. Niega que no haya existido justificación para requerir la reducción en cuestión, sino, en todo caso, la misma pudo haber resultado insuficiente; frente a esto –adiciona– bien pudo la inspección solicitar una ampliación de información.
No formula reserva del caso federal, solicita que se revoque la sentencia y, en subsidio, que se deje sin efecto la imposición de costas y se las imponga por su orden
III. Que previo a ingresar al tratamiento de los agravios introducidos por la parte actora, es importante recordar que el suscripto no se encuentra obligado a seguir a dicha parte en todas y cada una de las cuestiones y argumentaciones que propone a consideración de esta Alzada, sino tan sólo aquéllas que sean conducentes para decidir el caso y que basten para dar sustento a un pronunciamiento válido (conf. Fallos: 258:304, 262:222, 265:301, 272:225, 278:271, 291:390, 297:140; 301:970; esta Sala, “ACIJ c/ EN- ley 24240- Mº Planificación s/ proceso de conocimiento”, del 29/5/08; “MULTICANAL S.A. y otro c/ EN- SCI DLC (Actas 2600/09 y otras) s/ amparo ley 16.986″, del 21/5/09; “Ciudadanos Libres Calidad Institucional Asoc Civil c/ EN- Dto 67/10 s/ medida cautelar (autónoma)”, del 21/10/10; “CPACF- INC MED (2-III-11) c/ BCRA- Comunicación “A” 5147 y otro s/ proceso de conocimiento”, del 18/4/11; “Nardelli Moreira Aldo Alberto c/ EN- DNM Disp 1207/11 –Legajo 13975- (S02:9068/11) s/ medida cautelar (autónoma)”, del 25/8/11, “Rodríguez Rubén Omar c/ DGI s/ Recurso directo de organismo externo”, del 7/8/14, “Laham, Alberto Elías c/DGI s/Recurso directo de organismo externo”, del 7/5/15, entre otros).
IV. Que atento al modo en que se encuentra exhibida la presente litis, de manera liminar me veo obligado a efectuar dos precisiones.
En primer lugar, que la RG (AFIP) 327 de 1999 ha sido abrogada por la RG (AFIP) E-4034, del 27/4/17; no obstante lo cual, esto no deja de ser una disquisición normativa, que en nada altera el examen de la causa.
Por otro lado, que en lo que concierne al aspecto factico del planteo, de los antecedentes administrativos –en adelante “a.a.”– que tengo a la vista extraigo la siguiente secuencia de hechos: i) de acuerdo con los relatos del Sr. Cabrera Castilla –lo cual no es materia controvertida– el 12/8/13 solicitó la reducción de los anticipos del IG que debía ingresar por el período fiscal 2013. El motivo alegado versó en que el resultado comercial y fiscal de la sociedad civil de la que era socio –y que constituía su única fuente de ingresos gravados– había cerrado el período fiscal, el 30/6/13, con una considerable disminución. ii) El 22/10/13 el fisco nacional rechazó la solicitud (a.a., Cpo 2, fs. 19), medida que fue apelada el 18/11/13 (a.a., fs. 1/5). iii) El 16/4/14 el Sr. Cabrera Castilla presentó la DDJJ-IG-2013 (a.a., fs. 24/25), iv) El 25/8/14 la Dirección Regional Microcentro AFIP-DGI dictó la Resolución Nº 116/14, que rechazó el recurso incoado y ratificó el acto administrativo apelado (a.a., fs. 33/42. v) Los anticipos del IG-2013 tuvieron vencimiento los días 17/6/13, 15/8/13, 17/10/13, 17/12/13 y 17/2/14 (conf. RG -AFIP- 327, RG -AFIP– 3430 y conc.).
V. Que más allá de las razones invocadas por el contribuyente como justificantes de su solicitud, y de la negativa del organismo recaudador a la misma, interpreto que el foco del asunto se centra en la naturaleza misma de los anticipos, como sistema de ingreso a cuenta de las obligaciones tributarias, y en su operatividad en el sistema tributario.
Así pues, en el plano legislativo, el artículo 21 –parte pertinente– de la ley 11.683 establece que: “Podrá la Administración Federal de Ingresos Públicos exigir, hasta el vencimiento del plazo general o hasta la fecha de presentación de la declaración jurada por parte del contribuyente, el que fuera posterior, el ingreso de importes a cuenta del tributo que se deba abonar por el período fiscal por el cual se liquidan los anticipos”.
“En el caso de falta de ingreso a la fecha de los vencimientos de los anticipos que fije la Administración Federal de Ingresos Públicos, ésta podrá requerir su pago por vía judicial…”.
“La presentación de la declaración jurada en fecha posterior a la iniciación del juicio no enervará la prosecución del mismo…” (el subrayado no es del original).
Luego, desde el vértice de la jurisprudencia imperante, la Corte Suprema desde antiguo tiene dicho que “…vencido el término para presentar la declaración jurada del período, el fisco no pueda reclamar el pago de anticipos (arg. art. 28, párr. 1º), toda vez que dicha limitación temporal a la función recaudadora se fundamenta en que la exigencia de los primeros reposa en la razonable presunción de continuidad de la actividad que da lugar a los hechos imponibles, o de la existencia de deuda en concepto de impuesto establecida sobre la base de los índices mencionados en la norma (Fallos: 235:787), y cuando media certeza sobre la existencia y magnitud de la obligación en concepto de gravamen, por haberse determinado ésta, o sea susceptible de determinación …, cesa la función de los anticipos como pagos a cuenta del tributo, por ausencia del presupuesto de exigibilidad de los mismos…” (CSJN – “Francisco V. Damiano SA”, del 6/10/1981”, Considerando 5º. El subrayado me pertenece; conf. Fallos 303:1496).
Más cercano en el tiempo, puntualizó el Alto Tribunal que a partir del vencimiento del término general del gravamen, o de la fecha de presentación de la DDJJ “…cesa la función que éstos [los anticipos] cumplen en el sistema tributario como pago a cuenta del impuesto (Fallos: 303:1496; 306:1970), pues a partir de dicha oportunidad nace el derecho del fisco a percibir el tributo…” (CSJN – “Esso SAPA (TF 11427-I) c/DGI”, del 11/7/2006; conf. Fallos 329:2511).
VI. Que según puedo vislumbrar, la previsión legal transcripta y la doctrina jurisprudencial reseñada son dirimentes para la resolución del planteo de autos.
En efecto, si bien de las constancias de autos surge que el Sr. Cabrera Castilla en el período 2013 ingresó anticipos por $ 33.734,17 (a.a., Cpo 2, fs. 24/25), no obra constancia alguna en autos de que el fisco nacional hubiere promovido ningún cobro judicial en tal concepto; luego, habiendo aquél presentado la DDJJ del impuesto –de acuerdo con el régimen general
(ley 11.683, art. 11)– se extinguió la posibilidad de éste para hacerlo.
En este escenario, el dilema acerca del quantum de los anticipos ha perdido virtualidad, ya que el organismo recaudador dejó de contar con la acción procesal hábil para su cobro.
Aquí se debe tener en cuenta que ese, y no otro, ha sido el objeto de la pretensión del contribuyente al presentar la solicitud del 12/8/13, lo cual demarca y circunscribe el campo sobre el cual este proceso judicial gira.
VII. Que a pesar de lo apuntado, el fisco nacional dictó la Resolución Nº 116/14 en fecha posterior a la presentación de la DDJJ en cuestión, no teniendo en cuenta tal extremo. Ello así, a pesar de que el dictamen jurídico del 14/8/14 había reparado en esa circunstancia (vide a.a., Cpo 2, fs. 28/30).
Más aún, las propias partes contendientes lo señalaron en sus respectivas presentaciones: la parte actora en la demanda (1/7 vta.) y en la ampliación de la demanda (fs. 38/vta.), y la representación fiscal en la contestación de fs. 68/81.
Ello permite advertir que el fisco nacional se pronunció sobre un asunto que devenido abstracto al momento de su dictado, lo cual deja entrever su invalidez al confirmar, sin más, el acto administrativo del 22/10/13.
Recuérdese que, en los términos del Máximo Tribunal, una cuestión abstracta es aquella que pudiera plantear quien ya carece de interés económico o jurídico susceptible de ser eficazmente tutelado por el pronunciamiento a dictarse (CSJN – “Petroquímica Comodoro Rivadavia SA. c/ Provincia del Chubut s/ demanda ordinaria”, del 26/6/1989; conf. Fallos: 312:995).
VIII. Que en suma, atento la máxima según la cual toda decisión judicial debe atender a las circunstancias jurídicas y fácticas existentes al momento de su dictado, debiendo tomar en cuenta no sólo los factores iniciales, sino también –y sobre todo– los sobrevinientes (292:140, 301:947, 304:1020, 308:1087, 310:670, 311:870, 313:701), concluyo que, atento las singularidades que definen al planteo de autos, desde el momento en el que el Sr. Cabrera Castilla presentó la DDJJ-IG-2013, se tornó inoficioso todo examen en torno al valor de los anticipos de marras.
Siendo ello así, voto por hacer lugar al recurso de apelación interpuesto, revocar la sentencia apelada y dejar sin efecto el acto administrativo impugnado (conf. CSJN – “Esso SAPA”, fallo cit. y CNACAF, Sala IV – in re – “Espacio Marketing SRL c/EN-AFIP-DGI s/DGI”, Causa Nº 41.634/14, del 11/9/2018, en particular en lo referido al tratamiento de la reducción de los anticipos del IG-2014).
En cuanto a las costas, propicio que sean impuestas al fisco nacional, atento a no hallar motivos para apartarme del principio objetivo de la derrota (art. 68 del CPCC).
Los Dres. Jorge Esteban Argento y Carlos Manuel Grecco adhieren al voto del vocal preopinante.
En virtud del resultado que informa el acuerdo que antecede, el Tribunal RESUELVE: Hacer lugar al recurso de apelación interpuesto por la parte actora y, en consecuencia, revocar la sentencia apelada y dejar sin efecto el acto administrativo impugnado, con costas (CPCC, art. 68 primer párrafo).
Regístrese, notifíquese y, oportunamente, devuélvase.
Fdo: JORGE ESTEBAN ARGENTO CARLOS MANUEL GRECCO SERGIO GUSTAVO FERNÁNDEZ
