Por el Dr. Sergio Carbone (*)
La Constitución Nacional, junto con los tratados internacionales en ella nominados (Art. 75 inc. 22), conforma la máxima expresión normativa de nuestra Nación. A sus preceptos deberá someterse toda norma de rango inferior (tratado internacional con rango supra legal, ley o reglamentación). El orden normativo superior argentino expresa, al decir del R. Spisso (2011), un “programa constitucional” que, en su construcción, permite advertir una suerte de “pesos y contrapesos” – (Q. Lavié 2009) -; un fino equilibrio que debe ser cotejado no solo en la interpretación del texto magno sino también en normas de rango inferior que a ella se someten.
En esa constante tensión constitucional entrarán en juego las diferentes normas que informan el devenir jurídico de la Nación (y sus órdenes jurisdiccionales inferiores), las cuales se presumirán ajustadas al régimen supremo salvo que, en el caso concreto, se demuestre lo contrario (Fallos (328:2567) y (332:1571), entre otros).
El llamado a contribuir por parte del particular halla sustento en el mandato del Art. 4 de nuestra Constitución Nacional dado que serán las “… contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el Congreso Nacional…” fuentes de recursos del Tesoro Nacional. Estas contribuciones deberán ser establecidas sobre la base del principio de igualdad tutelado en el Art. 16 de nuestra carta magna, norte objetivo para la disposición de la “base del impuesto y las cargas públicas”. Solo una norma legal podrá imponer contribución alguna mientras que el único poder investido de semejante autoridad será el Congreso Nacional (Art. 75 inc. 2). A nivel jurisdiccional interno cabe recordar que las Constituciones Provinciales deberán someterse a los principios de gobierno dispuestos en el cuerpo magno aquí de referencia (Art. 5 CN).
Ahora bien, esta obligación de contribuir, que no debemos olvidar resulta ser efectiva por su origen en los representantes del pueblo (Art. 52 CN), se traduce en una disposición del patrimonio de quién es llamado a atender aquel mandato sustantivo (pago) (Fallos (155:290)),. Será entonces cuando “entran en juego” esta suerte de “pesos y contrapesos” antes referido que, en el ámbito fiscal, importarán las disposiciones del Art. 14 y Art. 17 del texto constitucional.
El Art. 14 de nuestra carta magna reconoce el derecho de “… usar y disponer de su propiedad…” mientras en el Art. 17 del mismo cuerpo se soporta el derecho de propiedad.
En este contexto resultará claro que el derecho de propiedad se encuentra regulado o delimitado en las disposiciones integrales del programa constitucional (Macho Pérez 2005). El cuerpo constitucional, como un todo, manda e incluso tensiona entre dos intereses solo en apariencia contrapuestos: el derecho de propiedad y la obligación a contribuir (O. Soler 2011).
En la actualidad se pretende instalar una dogmática asertiva en el sentido de comprender al derecho tributario sustantivo (imposición) como una injerencia odiosa al patrimonio o una restricción flagrante a la libertad del particular. Tal afirmación, desprovista de cualquier otro elemento, solo expresa desconocimiento del cuerpo jurídico que reconoce aquello que pretende defender.
No concurrimos al concepto defendido por “totalitarios de la tributación” en el sentido de sostener una “función social de la propiedad”.Pero ello no quiere decir que debamos olvidarnos de advertir la equivalencia jurídica entre el deber de contribuir y el derecho de propiedad.
La cuestión aquí expuesta, a mi modo de ver, se resuelve en el concepto de “límites” que será, para el caso, aquello que mejor compatibilizará con el objeto íntegro del plan constitucional. Para iniciar nuestro diálogo, y siendo que estamos hablando de magnitudes patrimoniales, no podemos dejar de advertir que el término “confiscatoriedad” somete nuestra conciencia llegado este punto. La garantía de “no confiscatoriedad”, derivado lógico del derecho de propiedad (Art. 17 CN), en el marco del derecho fiscal sustantivo, operará como un límite al poder tributario dado que de otro modo (inexistencia de tal límite) vaciaría de contenido del derecho a la propiedad pretendido.
En relación a este punto rescatamos la siguiente sentencia de Laura Monti (Fallos 335:1923): “….. la garantía de no confiscatoriedad tuvo por miras conjurar aquellas situaciones en las que el pago de uno o más gravámenes implicaban una lesión a la garantía de la propiedad individual, al reducir más allá de lo constitucionalmente tolerable la renta o el capital de los contribuyentes.”
La obligación tributaria sustantiva (pago) no es odiosa, por sola existencia, al derecho de propiedad, sino que debe ser considerada en el contexto normativo general de nuestra carta magna, así como en base a la incidencia particular que el régimen impositivo demuestra sobre una renta o patrimonio delimitado.
La obligación a contribuir al sostenimiento de las cargas públicas (Art. 4 CN) representará, en consecuencia, un límite al derecho de propiedad que, por su particularidad, lo sustancia; le da forma, sentido y contenido (Alexy, R 1994). Sin embargo, su conceptualización no estaría completa si no advertimos las limitaciones al deber de contribuir dado que, no atendido este punto, podría pretenderse una extensión obligacional que pudiera colisionar con derechos y su garantías constitucionales.
En este contexto coincidimos con (AgullóAguero 1982) por cuanto la prohibición de confiscatoriedad configura un límite al deber de contribuir; posición también rescatada por Macho Perez (2005)
En resumen, y sobre la base de lo expuesto, podemos concluir en la existencia de un vínculo, objetivado en el caso concreto, entre el derecho de propiedad y el deber de contribuir que, en conjunto con el principio de no confiscatoriedad, delimita, da forma y sentido al derecho de propiedad conforme Fallos (145:397), (296:723), (298:472)
Repudiar el impacto del régimen fiscal sustantivo (obligación de pago) en el patrimonio o rentas del contribuyente, sin considerar el marco jurídico que encierra cada uno de los conceptos aquí expuestos, convierte el pretendido “grito de libertad” en una expresión del desconocimiento que informa la construcción, si se quiere dinámica, del concepto jurídico “propiedad”.
Derecho de propiedad, en sentido jurídico, deberá por tanto ser entendida como un todo pero delimitada al deber de contribuir que, a su vez, se verá demarcado por un concepto aplicable al caso particular: “confiscatoriedad” conforme Fallos (322:3255), (212:492) entre otros. En esta “tríada”, en mi opinión, encontraremos el concepto jurídico propiedad aplicable en el marco del derecho tributario sustantivo.
(*) Sergio Carbone es Contador Público, Graduado en la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires. Desde el año 2008 ejerce su actividad como profesional en Ciencias Económicas de manera independiente conformando, desde ese momento, el actual estudio contable y tributario que lleva su nombre. Dentro de sus principales áreas de interés profesional destacan la planificación fiscal y tributación internacional, la planificación económica y financiera en procesos productivos de largo plazo, el estudio, planificación y desarrollo de estructuras y contratos fiduciarios y la conducción de emprendimientos inmobiliarios. Es autor de artículos de interés profesional en revistas y portales especializados. Participa en el dictado de cursos en la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires. Actualmente se encuentra cursando la Maestría en Tributación en la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires y Abogacía en la Facultad de Derecho de la Universidad de Buenos Aires.
